Katma Değer Vergisi

KATMA DEĞER VERGİSİ

1. GİRİŞ: 

Katma Değer Vergisi, genel tüketim vergilerinin en gelişmiş şekli olup, başta Avrupa ülkeleri olmak üzere, çok sayıda ülkede uygulanmaktadır. Üretim- tüketim sürecinde, satıcılar ve alıcılar arasındaki çıkar çatışmasının hazine yararına sonuçlanması, katma değer vergisini üstün kılan en önemli özelliği olarak kabul edilmektedir.

Harcamalar üzerinden alınan vergilerdendir. Gelir veya servet; elde edildiğinde değil, harcandıkları zaman, mal ve hizmetlerin fiyatları içinde gizlenmiş olarak vergilendirilirler. Dolaylı (vasıtalı) vergilerdendir. Aynı zamanda tersine artan oranlı vergidir. Yani; kişinin geliri arttıkça, tükettiği mal ve hizmet üzerinden ödediği katma değer vergisinin, kazancına olan oranı düşer.  

Katma değer vergisi, yayılı muamele vergisi özelliği taşımakta yani; üretim, dağıtım ve hizmet sektörleri, her  aşamasında vergilendirilmekte, işletme giderleri ve harcanan vergiler, hazineye borçlanılan vergilerden düşülmekte ve böylece mal veya hizmete kazandırılan değer vergilendirilmektedir.

Aşağıda katma değer vergisi, tarihçesi, verginin konusu, verginin yükümlüsü ve sorumlusu, vergiyi doğuran olay, matrah, vergi oranı ve hesaplanması, istisnalar, vergilendirme dönemi ve beyanı ile verginin tarhı ve ödenmesi başlıkları altında incelenmiştir.

1. KATMA DEĞER VERGİSİNİN TARİHÇESİ : 

Katma değer vergisi sistemi, ilk olarak Yale Üniversitesi’nde 1918 yılında ortaya atılmıştır. Katma Değer Vergisinin ilk uygulanmaya başlanması ise, 10 Mayıs 1953’te Amerika Birleşik Devletlerinin Michigan eyaletinde olmuştur. Avrupa’da ise, Katma Değer Vergisi ilk olarak en geniş anlamıyla 1954 yılında Fransa’da uygulanmaya başlanmıştır. Katma Değer Vergisi, Avrupa Ekonomik Topluluğuna üye ülkeler tarafından, 1967 yılında ortak muamele vergisi olarak kabul edilmiştir.

Türkiye’de ilk gider vergisi, Umumi İstihlak Vergisi adıyla 1926 yılında getirilmiş, 1927 yılında kaldırılmış ve Muamele Vergisi adıyla bir vergi yürürlüğe konulmuştur. 1931, 1940,01947, ve  1956 yılında yeni yasalar çıkarılmış, 1956 yılında çıkarılan 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu, yerini 3065 sayılı kanun ile  1 Ocak 1985 tarihinden itibaren Katma Değer Vergisi Kanunu’na bırakmıştır. 

1. VERGİNİN KONUSU:

1. Verginin Konusuna Giren İşlemler: Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, verginin konusunu teşkil eden işlemler düzenlenmiştir. Buna göre, 
2. Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, katma değer vergisine tabidir. Burada iki koşul bulunmaktadır. Öncelikle işlemler, Türkiye’de yapılmış olmalıdır. Bu doğrultuda hizmetin Türkiye’de verilmesi veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmış olması yeterlidir. Ayrıca bu kanunun 7. Maddesi uyarınca uluslararası taşımacılık ve transit taşımacalıkta, Türkiye siyasi sınırları içinde gerçekleşen kısım, Türkiye’de yapılmış sayılır. İkinci olarak; ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti söz konusu olmalıdır. Buna göre, bir tacirin özel serveti olan evini kiraya vermesi KDVye konu olmayacakken, ticari sermayesine dahil olan bir evin kiralanması, KDVnin konusuna girer. 

Arızi olarak yapılan ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyetleri de denetleme güçlüğü nedeniyle, katma değer vergisinin kapsamına alınmamıştır.

Madde kapsamında kamulaştırma işlemlerine yönelik özel bir ifade bulunmamaktadır. Bu nedenle, kamulaştırma işlemlerinde de aynı düzenlemeler uygulanacaktır. Yani; kamulaştırılan taşınmaz, bir gerçek kişinin mülkiyetindeyse, KDV doğmayacaktır. Ancak taşınmaz, bir özel hukuk tüzel kişisi veya kamu iktisadi teşebbüslerinin aktifinde bulunması halinde, KDVye tabi olacaktır. 

2. Her türlü mal ve hizmet ithalatı, Dolaylı vergilerdeki, “varış ülkesinde vergilendirme prensibi” dolayısı ile, ihracat, katma değer vergisi kapsamı dışındadır. İhraç edilen malların katma değer vergisi, iade edilmektedir. 

3. Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler:

a) Posta, telefon, telgraf, teleks ve bunlara benzer hizmetler ile radyo ve televizyon hizmetleri,

b) (Değişik: 14/3/2007-5602/10 md.) Her türlü şans ve talih oyunlarının tertiplenmesi ve oynanması,

c) Profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcuların katıldığı sportif faaliyetler, maçlar, yarışlar ve yarışmalar tertiplenmesi, gösterilmesi,

d) (Değişik : 16/6/2009-5904/8 md.) Müzayede mahallerinde ve gümrük depolarında yapılan satışlar ile 10/2/2005 tarihli ve 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanununa göre düzenlenen ürün senetlerinin, senedin temsil ettiği ürünü depodan çekecek olanlara teslimi [1]

e) Boru hattı ile hampetrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınmaları,

f) Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri,

g) Genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri,

h) Rekabet eşitsizliğini gidermek maksadıyla isteğe bağlı mükellefiyetler suretiyle vergilendirilecek teslim ve hizmetler.

Ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliği Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edilir.

Bu faaliyetlerin kanunların veya resmi makamların gösterdiği gerek üzerine yapılması, bunları yapanların hukuki statü ve kişilikleri, Türk tabiyetinde bulunup bulunmamaları, ikametgah veya işyerlerinin yahut kanuni merkez veya iş merkezlerinin Türkiye’de olup olmaması işlemlerin mahiyetini değiştirmez ve vergilendirmeye mani teşkil etmez.

İthalatın kamu sektörü, özel sektör veya herhangi bir gerçek veya tüzelkişi tarafından yapılması veya herhangi bir şekil ve surette gerçekleştirilmesi, özellik taşıması vergilendirmeye tesir etmez. 

1. Mal Teslimi ve Hizmet Kavramları:

1. Mal Teslimi:

• Genel Kural: Teslime ilişkin genel kural, KDVK m.2de düzenlenmiştir. Buna göre; “Teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesidir. Bir malın alıcı veya onun adına hareket edenlerin gösterdiği yere veya kişilere tevdii teslim hükmündedir. Malın alıcıya veya onun adına hareket edenlere gönderilmesi halinde, malın nakliyesinin başlatılması veya nakliyeci veya sürücüye tevdi edilmesi de mal teslimidir.” 

Kullanım ödüncü (ariyet) sözleşmesi uyarınca malın karşı tarafa teslimi, 2. maddede yer verilen mal üzerindeki tasarruf hakkının devri niteliğinde olmadığından, katma değer vergisi bakımından teslim sayılmaz. BK m.379da kullanım ödüncü sözleşmesi, ödünç verenin bir şeyin karşılıksız olarak kullanılmasını ödünç alana bırakmayı ve ödünç alanın da o şeyi kullandıktan sonra geri vermeyi üstlendiği sözleşme şeklinde tanımlanmıştır. Buna karşılık mal, tüketilmek üzere devredilmişse, artık katma değer vergisi bakımından teslim gerçekleşmiştir. Tüketim ödüncü (karz) sözleşmesi, BK m.386da, “ödünç verenin, bir miktar parayı ya da tüketilebilen bir şeyi ödünç alana devretmeyi, ödünç alanın da aynı nitelik ve miktarda şeyi geri vermeyi üstlendiği sözleşme” şeklinde tanımlanmıştır. 

Teslimin mutlaka bir bedel karşılığı yapılması gerekmez. Bedelsiz teslimlerde KDVK m.27 uyarınca, malın emsal bedeli vergiye matrah alınır. 

KDVK 2. maddesinin 2. fıkrasında, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının iki veya daha fazla kimse tarafından zincirleme akit yapılarak, malın bu arada el değiştirmeden doğrudan son alıcıya devredilmesi halinde, aradaki safhaların her birinin ayrı bir teslim sayılacağı ve verginin konusunu oluşturacağı düzenlenmiştir. 

Trampada, bir malın bedeli diğer bir mal ile ödenmektedir. Bu durumda iki ayrı teslim söz konusu olacağından KDV matrahı, trampa edilen malların her birinin emsal bedeli olacaktır.

Maddenin 3. fıkrası uyarınca su, elektrik, gaz, ısıtma, soğutma ve benzeri şekillerdeki dağıtımlar da mal teslimidir. 4. fıkrada, kap ve ambalajlar ile döküntü ve tali maddelerin geri verilmesinin mutat olduğu haller düzenlenmiştir. Bu hallerde teslim, bunlar dışında kalan maddeler itibariyle yapılmış sayılır. Bunların yerine aynı cins ve mahiyette kap ve ambalajlar ile döküntü tali maddelerin geri verilmesinde de aynı hüküm uygulanır.

• Teslim Sayılan Haller: Teslim konusunda tereddüte yer bırakmamak amacıyla teslim sayılan bir takım durumlar, KDVK m.3te ayrıca düzenlenmiştir. 

1. Vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun, vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesi,

Örneğin, akaryakıt ticareti yapan bir kişinin, evini ısıtmak amacıyla işletmeden akaryakıt çekmesi, teslim sayılmaktadır. 

1. Vergiye tabi malların, üretilip teslimi vergiden istisna edilmiş olan mallar için her ne suretle olursa olsun kullanılması veya sarfı,

Burada dahili sarf da teslim hükmünde sayılmıştır. Böylece, ara malları, üretimde kullanmak üzere katma değer vergisini ödeyerek alanlarla, kendi işletmesinden temin edenler arasında, sistemin tarafsızlığının sağlanması amaçlanmaktadır. 

1. Mülkiyeti muhafaza kaydıyla yapılan satışlarda zilyedliğin devri,

Bu tür satışlarda taşınır malın zilyetliği devredilmekte ancak mülkiyeti satıcıda kalmaktadır. Katma değer vergisinin genel kuralının burada uygulanması halinde, vergilendirmede gecikme olacağı düşüncesiyle, zilyetliğin devri anında teslimin gerçekleştiği kabul edilmiştir.

1. Hizmet İfası: 

• Genel Kural: KDVK m.4te düzenlemiştir. Hizmet, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemlerdir. Bu işlemler; bir şeyi yapmak ve işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi, şekillerde gerçekleşebilir.

Bir hizmetin karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların her biri ayrı işlem olup, hizmet veya teslim hükümlerine göre ayrı ayrı vergilendirilirler. Ancak burada karşı edim olan mal teslimi veya hizmet ifasının da vergiye tabi olması gerekir. Örneğin akaryakıt ticareti yapan bir kişinin, seyahat bileti karşılığı akaryakıt vermesi teslim sayılıp vergilendirilirken, bir yolcunun bilet bedeli karşılığı kol saatini vermesi, ticari bir faaliyet olmadığından, bu teslim vergilendirilmez. 

• Hizmet sayılan haller: KDVK m.5te düzenlenmiştir. Vergiye tabi bir hizmetten, işletme sahibinin, işletme personelinin veya diğer şahısların karşılıksız yararlandırılması hizmet sayılır.

1. VERGİ YÜKÜMLÜSÜ (MÜKELLEFİ) VE VERGİ SORUMLUSU:

KDVK m.8de düzenlenmiştir. Buna göre; 

– Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanlar,

– İthalatta mal ve hizmet ithal edenler,

– Transit taşımalarda gümrük veya geçiş işlemine muhatap olanlar,

– PTT İşletme Genel Müdürlüğü ve radyo ve televizyon kurumları,

– Profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcuların katıldığı sportif faaliyetler, maçlar, yarışlar ve yarışmalar tertiplenmesi, gösterilmesi hallerinde; bunları tertipleyenler veya gösterenler,

– Gayrimenkul mal ve hakları kiraya verenler,

– İsteğe bağlı mükellefiyette talepte bulunanlar, vergi yükümlüleridir.

Bu sayılan kişi ve kurumlar, verginin kanuni mükellefleridir ve vergiyi, satılan mal veya hizmetin bedeline ekleyerek, tüketiciye yüklemektedirler. 

Danıştay 4. Dairesi bir kararında, “Bayii dışında finans kurumundan akaryakıt satın alan davacının Katma Değer Vergisi Kanunun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen kanun hükmü gereği finans kurumundan satın aldığı akaryakıt için sorumlu sıfatıyla 68 seri sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği uyarınca 2 nolu katma değer vergisi beyannamesini vermesi ve hesaplanan katma değer vergisinin % 90 ını da ödemesi gerektiği” yönünde karar vermiştir.

KDVK m.9da, vergi sorumluluğu düzenlenmiştir. Vergi sorumluluğu, esas mükelleflerin takibinin zor olduğu bir takım hallerde, vergi alacağının tahsilinin sağlanması amacıyla getirilmiştir. Bu durumda; mükellefin temsilcisi, vekili veya kendisine mal teslim edilen veya hizmet sunulan kişiler, sorumlu tutulabilmektedir. KDVK m.9a göre, üç durumda vergi sorumluluğu söz konusu olmaktadır. 

1. Mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabilir.

2. Fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisi, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranır.

3. (Ek: 16/6/2009-5904/9 md.) 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanununa göre düzenlenen ürün senetlerinin, senedin temsil ettiği ürünü depodan çekecek olanlara teslimine ait katma değer vergisinin ödenmesinden lisanslı depo işleticileri sorumludur.

Yukarıda yer verilen 1. fıkrada, Maliye Bakanlığı’na “gerekli görülen diğer hallerde” işlemlerin tarafı olanları, vergiden sorumlu tutma yetkisi verilmiştir. Maliye Bakanlığı da bu yetkisini kullanarak, Genel Tebliğler vasıtası ile farklı sorumluluk türleri belirlemiştir. Bunlardan bazıları, *serbest meslek faaliyeti çerçevesinde ifa edilen telif kazançlarında, telif hakkını satın alan kişiye, *fason tekstil ve konfeksiyon işlerinde, *reklam verme işlemlerinde KDV sorumluluğu getirilmiştir. 

1. VERGİYİ DOĞURAN OLAY:

Malın teslimi veya hizmetin yapılması anında ortaya çıkmaktadır. KDVK m.10da düzenlenmiştir. Buna göre vergiyi doğuran olay;

1. Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması,

Danıştay 3. Dairesi bir kararında, “Davacı ile adı geçen şirket arasındaki katma değer vergisi iade tasdik sözleşmeleri, düzenlenen katma değer vergisi tasdik raporları ve vergi dairesince bu raporlara göre iadelerin gerçekleştirilmiş olması yeminli mali müşavirce serbest meslek faaliyetinin yapıldığını ortaya koyan doneler olmakla birlikte katma değer vergisi yönünden vergiyi doğuran olayın hizmetin yapılması anında meydana geldiği” hükmüne yer vermiştir.  

 Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun bir kararında ise; “Davacının, tükettiği elektrik enerjisini TEDAŞ’tan satın almadığı halde kullandığı elektrik bedelinin TEDAŞ’ın üçüncü kişilere satış fiyatı esas alınarak saptanması ve buna göre tarhiyat yapılması, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin esas olması karşısında, hak ve nasafet ilkelerine de uygun düşmediğinden, aksi yolda verilen ısrar kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.” hükmüne varılmıştır. 

       2) Malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi,

Bilindiği gibi fatura, tek başına alacak hakkı doğurmaz. Sözleşmeye konu malın teslim edildiği yönünde bir belge de değildir. Dolayısı ile, henüz gelir elde edilmediği gibi, henüz işin dahi yapılmamış olması halinde dahi, Katma değer vergisinin doğması söz konusudur. Bu nedenlerle, tek başına fatura düzenlenmiş olmasının, KDVyi doğuran olay olarak kabul edilmemesi, bunun yanında irsaliyenin düzenlenmiş olması veya  fatura ekine sözleşmenin iliştirilmiş olmasının aranması gerektiği, KDV yasasının gözden geçirilerek, teslim, satış ve hasılat gibi kavramların günün ticari ihtiyaçlarına uygun hale getirilmesi gerektiği yönünde görüşler bulunmaktadır. 

3) Kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması mutad olan veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde, her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılması,

4) Komisyoncular vasıtasıyla veya konsinyasyon suretiyle yapılan satışlarda, malların alıcıya teslimi,

Görüldüğü gibi komisyoncular vasıtası ile satışlarda, malın komisyoncuya teslimi değil, malın alıcıya teslimi, vergiyi doğuran olaydır.

Konsinye satışlarda da benzer durum söz konusudur. Örneğin, bir yazarın, yayımlanan kitabını kitapevine bırakması durumunda bu anda değil, kitabın alıcıya teslimi anında vergiyi doğuran olay gerçekleşir.

5) Malın alıcıya veya onun adına hareket edenlere gönderilmesi halinde, malın nakliyesine başlanması veya nakliyeci veya sürücüye tevdii,

6) Su, elektrik, gaz, ısıtma, soğutma ve benzeri enerji dağıtım veya kullanımlarında bunların bedellerinin tahakkuk ettirilmesi,

7) İthalatta, Gümrük Kanununa göre gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması, gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescili 

8) İkametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından yabancı ülkeler ile Türkiye arasında yapılan taşımacılık ile transit taşımacılıkta gümrük bölgesine girilmesi veya gümrük bölgesinden çıkılması 

9) 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanununa göre düzenlenen ürün senetlerinin temsil ettiği ürünlerin depodan çekilmesi.

anında meydana gelir.

Vergiyi doğuran olay hususunda Gelir Vergisi Kanunu’nda benimsenen prensip ile Katma Değer Vergisi Kanunu’nda benimsenen prensip, paralel değildir. Bilindiği gibi gelir vergisi açısından vergiyi doğuran olay, gelirin elde edilmesidir. Gelir Vergisi Kanunu’nda elde etme, vergiye tabi gelirin niteliğine göre, farklı esaslara bağlanmıştır. Bu doğrultuda serbest meslek kazançlarında gelir elde etme, GVK m.67/2 uyarınca, tahsil esasına bağlanmıştır. Yukarıda da belirtildiği gibi Katma Değer Vergisi açısından ise, gelirin, tahsil edilip edilmediğine bakılmamakta, tahakkuk esası benimsenmektedir. Bu nedenle, özellikle serbest meslek erbabı bakımından, işin yapıldığı anda ücret çoğu kez tahsil edilemediğinden, iki vergi bakımından vergiyi doğuran olay, farklı tarihlerde gerçekleşmektedir. 

İki yasa arasındaki bu farklılık nedeniyle, serbest meslek makbuzunun ne zaman düzenlenmesi gerektiği sorusu ortaya çıkmaktadır. Konuya ilişkin Danıştay kararları ve muktezalar bulunmaktadır. Ancak, iki yasa arasındaki bu farklılığın giderilmesi, paralel bir uygulamanın benimsenmesi gerektiği yönünde görüşler bulunmaktadır.

MATRAH:

1. a-Gerçek Usul:

KDVK m.20 uyarınca, katma değer vergisinin matrahı, teslim ve hizmet işlerinin karşılığını oluşturan bedeldir.

Bedel deyimi, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade eder.

İthalatta verginin matrahı, malın gümrük vergisine esas olan değerine, ithalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar ile gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler eklenerek bulunur. (KDVKm.21) 

24. madde uyarınca, teslim ve hizmetler karşılığında alınacak bedel yanında, teslim alanın gösterdiği yere kadar satıcı tarafından yapılan taşıma, yükleme ve boşaltma giderleri Ambalaj giderleri, sigorta, komisyon ve benzeri gider karşılıkları ile vergi, resim, harç, pay, fon karşılığı gibi unsurlar, vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerler, matraha dahildir.

Vergi oranı satış bedeli üzerine uygulanmakla beraber, bu miktar üzerinde hesaplanan vergiden, alımları dolayısı ile ödediği katma değer vergisi m.29 uyarınca indireceğinden, vergi dairesine yatıracağı tutar, satıcının mal veya hizmete kattığı değere isabet eden kısımdır.

1. Özel Matrah Şekilleri:

Bunlar dışında, Katma Değer Vergisi Kanunu’nın 1. Maddesinde, “diğer faaliyetlerden doğan teslim ve işlemler” başlığı altında sayılan vergi konusu işlerin matrahı, özel olarak 23. Maddede düzenlenmiş Buna göre;

         a) Spor – Toto oyununda ve Milli Piyango dahil her türlü piyangoda, oyuna ve piyangoya katılma bedeli, 

b) At yarışları ve diğer müşterek bahis ve talih oyunlarında bu yarış ve oyunlara katılma karşılığında alınan bedel ile bunların icra edildiği mahallere giriş karşılığında alınan bedel,

c) Profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcuların katıldığı sportif faaliyetler, maçlar ve yarışlar ve yarışmalar tertiplenmesi ve gösterilmesinde bunların icra edildiği mahallere giriş karşılığında alınan bedel ile bu mahallerde yapılan teslim ve hizmetlerin bedeli,

d) Gümrük depolarında ve müzayede mahallerinde yapılan satışlarda kesin satış bedeli ile 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında düzenlenen ürün senetlerinin, senedin temsil ettiği ürünü depodan çekecek olanlara tesliminde, senedin en son işlem gördüğü borsada oluşan değeri.

e) Altından mamül veya altın ihtiva eden ziynet eşyaları ile sikke altınların teslim ve ithalinde matrah, külçe altın bedeli düşüldükten sonra kalan miktardır.

c- Değerleme Yoluyla Belirlenen Matrah: 

Satışın bulunmadığı mal teslimi durumlarında veya matrahın gerçek usulde tespitinin zor olduğu bazı hallerde, katma değer vergisi matrahı, değerleme yoluyla bulunur. Özellikle bedelin para olmadığı, mal veya para ile temsil edilebilen menfaat veya hizmet olduğu durumlarda matrah bu yolla belirlenir. İşlemin niteliğine göre emsal bedel veya emsal ücret matrahı oluşturur. 

Uluslararası yük ve yolcu taşımalarında ise; m. 22 uyarınca, yurt içi emsalleri göz önüne alınmak suretiyle matrah tespitine Maliye ve Gümrük Bakanlığı yetkilidir.

Ayrıca, mal veya hizmet bedellerinin, emsallere göre açık şekilde düşük olduğu ve bunun yükümlü tarafından haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de emsal bedelin veya ücretin matraha esas alınacağı öngörülmüştür. (m27/2, 5) 

1. VERGİNİN ORANI VE HESAPLANMASI:

Kanunun 28. maddesinde KDV oranı, %10 olarak belirlenmiş, Bakanlar Kuruluna bu oranı 4 katına kadar artırma ve %1e kadar indirme yetkisi verilmiştir. Temel oran, %18 olarak belirlenmiştir. Halen %1, %8 ve %18 olmak üzere üç oran uygulanmaktadır. Farklılaştırılmış oranlar, kararnameye ekli listede sıralanmıştır. Buna göre; I sayılı listede bazı zirai mahsullerin teslimi ile finansal kiralama hizmetlerini içeren bazı hizmetler için %1, II sayılı listede, temel gıda maddeleri ve diğer bazı mallar için %8 uygulanmaktadır.

Katma değer vergisi, matraha vergi oranı uygulanarak bulunur. Daha önce belirttiğimiz gibi, yükümlü, işi ile ilgili olarak satın aldığı mallar, yaptığı hizmetler dolayısı ile ödediği KDVyi sattığı mal veya verdiği hizmet dolayısı ile müşterilerden aldığı veya alacaklı olduğu KDVden indirir. Çünkü bu vergiler, daha önce doğmuş ve hazineye yatırılmıştır. Böylelikle, mükerrer vergilendirme oluşmaz. Kişisel veya ailevi ihtiyaçlar dolayısı ile ödenen KDV, indirim konusu yapılamamaktadır. 

Örneğin, bir tacirin bir vergilendirme dönemi içindeki satın aldığı mal ve hizmetler 10000TL, %18 KDV oranı ile ödediği KDV miktarı, 1800TL olsun. Aynı dönemde 20000TLlik satış yapmış ve bu satışlardan 3600TL KDV toplamış olsun. 3600TLden, 1800TLlik KDV düşülerek 1800TL beyan edilir ve ödenir. 

İndirim hakkı, m.34 uyarınca, vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği yıl aşılmamak şartıyla, ilgili belgelerin defterlere  kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabilir. (Aksi yönde Danıştay 9. Daire kararı 1: indirim konusu yapılacak vergiye ait belgeleri süresi içinde deftere kaydetmeyip, bilgisayar hafızasına kaydeden yükümlünün, belgelerin gerçekdışı olduğu yolunda yapılmış bir tespit ve buna dayalı bir matrah farkı tespit edilmemiş olması dolayısıyla, KDV indiriminin kabul edilmesi gerekir. )

(Danıştay 9. Daire kararı 2: defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle indirimin reddi durumunda, mükellefin emtia ve hizmet satın aldığı kişiler nezdinde girişimde bulunarak, defter ve belgelerin mevcudiyetini, temyiz aşamasında da ispatlayabileceği hk.)

Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. Bu kurala “tampon kuralı” adı verilmektedir. Ancak, Bakanlar Kurulunca vergi oranı düşürülen teslim ve hizmetlerle ilgili indirilemeyen vergi için bu kurala istisna tanınmıştır. Bir vergilendirme döneminde indirilemeyen, tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim vs.. borçlarına mahsup edilir. Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi, izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden iade edilir. (m.29/2) 

Görüldüğü gibi, KDV iadesi talebi açısından süre sınırlaması mevcuttur. Bu düzenlemenin Anayasa’ya ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na aykırı olduğu yönünde görüşler mevcuttur. Vergi Usul Kanunu’nda zamanaşımı süresi 5 yıldır. Burdan hareketle, indirimli oranlara tabi KDV iadelerinde de düzeltme zamanaşımının geçerli olması gerektiği ileri sürülmektedir. 

30.maddede, KDVnin indirilemeyeceği bazı haller düzenlenmiştir. 

1- Vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisi,

2- Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisi,

Burada, kötü niyetle kişisel kullanım için alınan otomobillerin işletmenin malvarlığı gibi gösterilerek KDV indirimi yapılmasının önüne geçilmek istendiği ifade edilmektedir.

            3- Deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisi,

Malların zayi olması, stokların son kullanma tarihinin geçmesi, evsafının bozulmuş olması gibi nedenlerle, değerinin azalması veya tamamen kaybolması hallerinde, değerleme hükümleri açısından kıymetten düşen mallar gibi değerlendirilmesi gerekir. Kıymetten düşen malların değerlemesindeki usullere malların söz konusu değerlerinin gider yazılarak sonuç hesaplarına aktarılması mümkündür. Ancak emsal bedelin tespiti açısından,  takdir esasının uygulanmasının uygun olacağı yönünde görüşler mevcuttur.

            4- Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi.

İSTİSNALAR:

1. İstisna uygulaması, istisnanın konulduğu şamada, vergilendirme zincirini kırmaktadır. Bu nedenle, katma değer vergisinin yapısına ters düştüğü söylenebilir.  

A-İhracat İstisnası: Dolaylı vergilerdeki, “varış ülkesinde vergilendirme” prensibinin gereği olarak düzenlenmiştir. 

-İhracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetler ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye’de verilen roaming hizmetleri,

-Türkiye’de ikamet etmeyen yolcuların satın alarak Türkiye dışına götürdükleri malların teslimi anında Katma Değer Vergisi tahsil edilir. Ancak gümrükten malın çıkışı anında fatura veya belgenin ibrazında tahsil edilen Katma Değer Vergisi iade olunur.

-Türkiye’de ikametgahı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayanların taşımacılık faaliyetlerine ilişkin olarak satın alacakları mal ve hizmetler ile fuar, panayır ve sergilere katılımları dolayısıyla satın alacakları mal ve hizmetler nedeniyle ödedikleri katma değer vergisi, karşılıklı olmak kaydıyla iade edilir.

-Kültür ve Turizm Bakanlığı tarafından onaylanan sinematografik eserlere ilişkin yabancı yapımcılar tarafından satın alınacak 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 232 nci maddesinde yer alan ve ilgili yılda uygulanmakta olan haddin üzerindeki mal ve hizmetler nedeniyle ödenen katma değer vergisi yapımcılara iade olunur.

-İhraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisi, ihracatçılar tarafından ödenmez. Mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu vergi, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunur. 

             Söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren 3 ay içinde ihraç edilmesi halinde, tecil edilen vergi terkin olunur.

B- Araçlar, Petrol Aramaları ve Teşvik Belgeli Yatırımlarda İstisna

KDVK m. 13te aşağıdaki teslim ve hizmetler, teşvik amacıyla KDVden istisna tutulmuştur.

  a) Faaliyetleri kısmen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere bu amaçla yapılan deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçlarının teslimleri, bu araçların imal ve inşaası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler ile bunların tadili, onarım ve bakımı şeklinde ortaya çıkan hizmetler ve faaliyetleri deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların imal ve inşası olanlara bu araçların imal ve inşası ile ilgili olarak yapılacak teslim ve hizmetler,

Bunların inşa edilip ilk teslimi yapıldıktan sonra üçüncü kişilere satışı, Katma değer vergisine tabidir. 

  b) Deniz ve hava taşıma araçları için liman ve hava meydanlarında yapılan hizmetler,

            c)Altın, gümüş, platin arama, işletme, zenginleştirme, rafinaj ve Türk Petrol Kanunu hükümlerine göre petrol arama faaliyetlerine ilişkin olmak üzere, bu faaliyetleri yürütenlere yapılan teslim ve hizmetler ile aynı Kanun hükümlerine göre boru hattıyla taşımacılık yapanlara bu hatların inşa ve modernizasyonuna ilişkin yapılan teslim ve hizmetler,

             d) Yatırım Teşvik Belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makina ve teçhizat teslimleri (Şu kadar ki, yatırım teşvik belgesinde öngörüldüğü şekilde gerçekleşmemesi halinde,zamanında alınmayan vergi alıcıdan, vergi ziyaı cezası uygulanarak gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir. Zamanında alınmayan vergiler ile vergi cezalarında zamanaşımı, verginin tarhini veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun meydana geldiği tarihi takip eden takvim yılının başından itibaren başlar).

e) Limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, limanlar ve hava meydanlarının inşası, yenilenmesi ve genişletilmesi işlerini fiilen kendisi yapan veya yaptıran mükellefler ile genel bütçeli idarelere bu işlere ilişkin olarak yapılan mal teslimleri ve inşaat taahhüt işleri, 

            f) Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı, Sahil Güvenlik Komutanlığı, Savunma Sanayii Müsteşarlığı, Milli İstihbarat Teşkilatı Müsteşarlığı, Emniyet Genel Müdürlüğü ve Gümrük Muhafaza Genel Müdürlüğüne milli savunma ve iç güvenlik ihtiyaçları için uçak, helikopter, gemi, denizaltı, tank, panzer, zırhlı personel taşıyıcı, roket, füze ve benzeri araçlar, silah, mühimmat, silah malzeme, teçhizat ve sistemleri ile bunların araştırma-geliştirme, yazılım, üretim, montaj, yedek parça, bakım-onarım ve modernizasyonuna ilişkin olarak yapılan teslim ve hizmetler ve bu teslim ve hizmetleri gerçekleştirenlere bu kapsamda yapılacak olan, miktarı ve nitelikleri yukarıda sayılan kuruluşlarca onaylanan teslim ve hizmetler.

g) 6/6/2002 tarihli ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (II) sayılı listede yer alan malların, Başbakanlık merkez teşkilatına teslimi,

       ğ) 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanununa göre düzenlenen ürün senetlerinin, ürün ihtisas borsaları ile Sanayi ve Ticaret Bakanlığından ürün senedi alım-satımı konusunda izin alan ticaret borsaları aracılığıyla ilk teslimi.

C-Taşımacılık İstisnası: 

KVK m.14te, Transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık işlerinde, Bakanlar Kurulu tarafından belirlenecek taşıma işleri vergiden müstesna tutulmuştur. İkametgahı, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan mükelleflere, ilgili ülkeler itibariyle karşılıklı olmak şartıyla tanınır. 

D- Diplomatik istisnalar:

KDVK m. 15 düzenlemesine göre, aşağıdaki teslim ve hizmetler vergiden müstesnadır: 

             a) Karşılıklı olmak kaydıyla, yabancı devletlerin Türkiye’deki diplomatik temsilciliklerine, konsolosluklarına ve bunların diplomatik haklara sahip mensuplarına yapılan teslim ve hizmetler,

             b) Uluslararası anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşlara ve bunların mensuplarına yapılan teslim ve hizmetler. 

 E- İthalat İstisnası:

            Bu Kanuna göre teslimleri vergiden istisna edilen mal ve hizmetlerin ithali, Gümrük Kanununun gümrük vergisinden muaf veya müstesna olan eşyanın ithali ile Gümrük Kanunundaki transit ve gümrük antrepo rejimleri ile geçici depolama ve serbest bölge hükümlerinin uygulandığı mallar, m.16 uyarınca katma değer vergisinden müstesnadır.

F- Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalar ve Diğer İstisnalar:

Genel ve katma bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, vs kurum ve kuruluşların, yasada belirtilen türden kültürel ve sosyal faaliyetlerine ilişkin mal teslimi ve hizmet sunumunda, askeri fabrika tersane ve atölyelerin kuruluş amaçlarına uygun mal teslimleri veya hizmet sunumları, katma değer vergisi dışında bırakılmıştır.

Bunlar dışında; Gelir Vergisi Kanunu’na göre vergiden muaf esnaf, gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçi, ve 66. Maddeye göre vergiden muaf olan serbest meslek erbabının teslim ve hizmetleri, Banka ve Sigorta vergisinin konusuna giren işlemler vs… bir takım teslim ve hizmetler de katma değer vergisinden müstesnadır.

Aşağıda ilgili istisnalara yer verilmiştir:

1. Kültür ve eğitim amacı taşıyan istisnalar

Genel ve katma bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, siyasi partiler ve sendikalar, kanunla kurulan veya tüzelkişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı dernekler, tarımsal amaçlı kooperatifler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıfların;

             a) İlim, fen ve güzel sanatları, tarımı yaymak, ıslah ve teşvik etmek amacıyla yaptıkları teslim ve hizmetleri,

             b) Tiyatro, konser salonu, kütüphane, sergi, okuma ve konferans salonları ile spor tesisleri işletmek veya yönetmek suretiyle ifa ettikleri kültür ve eğitim faaliyetlerine ilişkin teslim ve hizmetleri, 

1. Sosyal Amaç Taşıyan İstisnalar:

             a) Yukarıda sayılan kurum ve kuruluşların hastane, nekahathane, klinik, dispanser, prevantoryum, sanatoryum, kan bankası ve organ nakline mahsus bankalar, anıtlar, botanik ve zooloji bahçeleri, parklar ile veteriner, bakteriyoloji, seroloji ve distofajin laboratuvarları gibi kuruluşlar, öğrenci veya yetiştirme yurtları, yaşlı ve engelli bakım ve huzurevleri, parasız fukara aşevleri, düşkünevleri ve yetimhaneleri işletmek veya yönetmek suretiyle ifa ettikleri kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri ile bunlardan sağlık hizmeti sunanların teşhis ve tedaviye yönelik olarak birbirlerine yapacakları teslim ve hizmetler, ⁽⁴⁾⁽⁵⁾

            b) 8/2/2007 tarihli ve 5580 sayılı Kanun hükümlerine tâbi özel okullarca bedelsiz verilen eğitim, öğretim hizmetlerinde ilgili dönemdeki kapasitelerinin % 10’unu, 24/3/1950 tarihli ve 5661 sayılı Yüksek Öğrenim Öğrenci Yurtları ve Aşevleri Hakkındaki Kanuna Ek Kanun ile 30/4/1992 tarihli ve 3797 sayılı Milli Eğitim Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun hükümlerine göre kurulan öğrenci yurtları tarafından bedelsiz verilen yurt hizmetlerinde ilgili dönemdeki kapasitelerinin % 10’unu, üniversite ve yüksekokullarda ise % 50’sini geçmemek üzere verilen bedelsiz eğitim ve öğretim hizmetleri, kanunların gösterdiği gerek üzerine bedelsiz olarak yapılan mal teslimi ve hizmet ifaları, birinci fıkrada sayılan kurum ve kuruluşlara bedelsiz olarak yapılan her türlü mal teslimi ve hizmet ifaları ile fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin teslimi,

             c) Yabancı devletlerin Türkiye’deki diplomatik temsilcilik ve konsoloslukları ile yabancı hayır ve yardım kurumlarına, bu maddenin 1 numaralı fıkrasında sayılan kurum ve kuruluşlara bedelsiz olarak yapacakları teslim ve hizmetlere ilişkin olarak yapılan teslim ve hizmetler.

  Maliye Bakanlığı, istisna kapsamına girecek mal ve hizmetler ile bunların asgari tutarlarını ve bu bendin uygulamasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.

d) 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki tescilli taşınmaz kültür varlıklarının rölöve, restorasyon ve restitüsyon projelerine münhasır olmak üzere, bu projelendirmelerden yararlananlara verilen mimarlık hizmetleri ile projelerin uygulanması kapsamında yapılacak teslimler.

İstisna kapsamına girecek mal ve hizmetler ile bunların asgarî standartları ve bu bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir.

e) Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarının, kanunlarla kendilerine verilen görev gereği ve kuruluş amaçlarına uygun ruhsat, izin, onay ve benzeri hizmetleri ile bu hizmetlerle ilgili olarak kullanılacak basılı kâğıtların bu kuruluşlar tarafından teslimi (motorlu taşıtlar tescil plaka teslimleri hariç),

3. Askeri Amaç Taşıyan İstisnalar:

a) Askerî fabrika, tersane ve atölyeler, orduevi ve bağlı şubeleri, askerî gazinolar, kışla gazinoları, vardiya yatakhaneleri ve bunların müştemilatı, özel, yerel ve kış eğitim merkezleri, askerî kantinler ve askerî müzelerin kuruluş amaçlarına uygun olarak yaptıkları teslim ve hizmetler ile bu kurum ve kuruluşların yapacağı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri, 

4. Diğer İstisnalar:

a) Gelir Vergisi Kanununa göre vergiden muaf esnaf ile basit usulde vergilendirilen mükellefler tarafından yapılan teslim ve hizmetler, 

b) Gelir Vergisi Kanununa göre gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler ile aynı Kanunun 66 ncı maddesine göre vergiden muaf olan serbest meslek erbabı, ⁽²⁾ tarafından yapılan teslim ve hizmetler,

c) Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemleri (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından Katma Değer Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce  yüklenilen  ve  indirilemeyen vergiler,  faaliyete  başlayan  veya  devir  ve  bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefeler trafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.),

d) İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri ile Sağlık Bakanlığına bağlı hastane, klinik, dispanser, sanatoryum gibi kurum ve kuruluşların yapacağı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri, 

e) Banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamına giren işlemler ve sigorta aracılarının sigorta şirketlerine yaptığı sigorta muamelelerine ilişkin işlemleri ile Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin (24) numaralı bendinde belirtilen kurumların kredi teminatı sağlama işlemleri, ⁽¹⁾

f)Darphane ve Damga Matbaası tarafından yapılan teslim ve hizmetler, ⁽²⁾

  g) Külçe altın, külçe gümüş, kıymetli taşlar (elmas, pırlanta, yakut, zümrüt, topaz, safir, zebercet, inci, kübik virconia) döviz, para, damga pulu, değerli kâğıtlar, hisse senedi, tahvil, varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikaları, Türkiye’de kurulu borsalarda işlem gören sermaye piyasası araçları ile metal,  plastik, lastik, kauçuk, kâğıt, cam hurda ve atıklarının teslimi,^(3)(4)(5)(6)

  h)Zirai amaçlı su teslimleri ile köy tüzel kişiliklerince köyde ikamet edenlere yapılan ticari amaçlı olmayan perakende içme suyu teslimleri, kamu kuruluşları, tarımsal kooperatifler ve çiftçi birliklerince yapılan arazi ıslahına ait hizmetler, ⁽⁷⁾

ı)Serbest bölgelerde verilen hizmetler,

j) Boru hattı ile yapılan yabancı ham petrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınması hizmetleri. 

k) Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla oluşturulan iktisadi işletmelerin arsa ve işyeri teslimleri(…) 

l) 30.1.2002 tarihli ve 4743 sayılı Kanun hükümlerine göre kurulan varlık yönetim şirketlerinin bankalar, özel finans kurumları ve diğer mali kurumlardan devraldığı alacakların tahsili amacıyla bu alacakların teminatını oluşturan mal ve hakların (müzayede mahallinde satışı dahil) teslimi ile aynı Kanuna göre finansal yeniden yapılandırma çerçeve anlaşmaları hükümleri kapsamında yeniden yapılandırılan borçların ödenmemesi nedeniyle bu borçların teminatını oluşturan mal ve hakların (müzayede mahallinde satışı dahil) teslimi, 

m)Bankalar Kanunu uyarınca; mal ve hakların Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna teslimi ile bunların Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonu tarafından (müzayede mahallinde satışı dahil) teslimi, bu Fonun devraldığı alacakların tahsili amacıyla, bunların teminatını oluşturan mal ve hakların (müzayede mahallinde satışı dahil) teslimi ve temettü hariç ortaklık haklarıyla yönetim ve denetimleri devralınan şirketlerin aktiflerinin Fon alacaklarının tahsili amacıyla (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) teslimi,

Bu istisna işlem bedelinden Fona intikal eden tutarla orantılı uygulanır.

n) Basın, Yayın ve Enformasyon Genel Müdürlüğüne verilen haber hizmetleri.

o) Gümrük antrepoları ve geçici depolama yerleri ile gümrük hizmetlerinin verildiği gümrüklü sahalarda; ithalat ve ihracat işlemlerine konu mallar ile transit rejim kapsamında işlem gören mallar için verilen ardiye, depolama ve terminal hizmetleri ile vergisiz satış yapılan işyerlerinin ve bu işyerlerine ait depo ve ardiye gibi bağımsız birimlerin kiralanması, ⁽¹⁾

p)Hazinece yapılan taşınmaz teslimi ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri ile Toplu Konut İdaresi Başkanlığınca yapılan arsa ve arazi teslimleri,

r) Kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimleri.

İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimleri istisna kapsamı dışındadır.

İstisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır. 

s) Engellilerin eğitimleri, meslekleri, günlük yaşamları için özel olarak üretilmiş her türlü araç-gereç ve özel bilgisayar programları. 

ş)2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanununun 38/A maddesinde tanımlanan konut finansmanı amacıyla teminat gösterilen veya ipotek konulan konutun, konut finansman kuruluşları, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı,  ipotek finansmanı kuruluşları ya da  üçüncü kişilere teslimi (müzayede mahallinde yapılan satışlar dahil) ile bu şekilde alınan konutun, konut finansman kuruluşları, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı veya ipotek finansmanı kuruluşları tarafından teslimi (müzayede mahallinde yapılan satışı dahil).

t) 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında düzenlenen ürün senetlerinin, 1 inci maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinin (d) alt bendi ile 13 üncü maddenin birinci fıkrasının (ğ) bendinde belirtilen işlemler hariç olmak üzere, ürün ihtisas borsaları ile Sanayi ve Ticaret Bakanlığından ürün senedi alım-satımı konusunda izin alan ticaret borsaları aracılığıyla teslimleri (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından 30 uncu maddenin birinci fıkrasının (a) bendi hükmü uygulanmaz.).

u) Menkul, gayrimenkul ve maddi olmayan varlıkların, varlık kiralama şirketlerine devri ile bu varlıkların varlık kiralama şirketlerince kiralanması ve devralınan kuruma devri.

v) 3/6/2007 tarihli ve 5684 sayılı Sigortacılık Kanunu uyarınca oluşturulan Sigorta Tahkim Komisyonu tarafından münhasıran uyuşmazlıkların çözümüne ilişkin olarak verilen hizmetler.

y) 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında; finansal kiralama şirketlerince bizzat kiracıdan satın alınıp geriye kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile kiralanmaya konu taşınmazların kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması ve devri.

z) 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5/B maddesi kapsamındaki araştırma ve geliştirme, yenilik ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan patentli veya faydalı model belgeli buluşa ilişkin gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışı (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından bu Kanunun 30 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi hükmü uygulanmaz.).

G- İstisnadan Vazgeçme: 

 KDVK m18de düzenlenmiştir. Vergiden istisna edilmiş işlemleri yapanlar, ilgili vergi dairesine yazılı başvuruda bulunarak, belirtecekleri işlem türleri için vergiye tâbi tutulmalarını talep edebilirler. Bu talebin dilekçede belirtilen ve dilekçe tarihinden sonra ifa edilen işlemlerin tamamını kapsaması şarttır. Şu kadar ki,  mükellefiyetin devam etmekte olan işlemlere şümulü yoktur.

Örneğin, konutlar yapılırken KDV ödeyip, konutlar üyelere teslim edilirken KDV toplayamayan bir kooperatif, istisnadan vazgeçme hakkını kullanabilir.

1. VERGİLENDİRME DÖNEMİ VE BEYANI:

KDVK m.39: Katma Değer Vergisinde vergilendirme dönemi, faaliyet gösterilen takvim yılınınüçer aylık dönemleridir. Ancak, Maliye ve Gümrük Bakanlığı mükelleflerin yıllık gayri safi hasılatlarına göre üç aylık vergilendirme dönemi yerine birer aylık vergilendirme dönemi tespit etmeye yetkilidir. 

Maliye Bakanlığı bu yetkisini kullanarak, 1 Ekim 1985 tarihinden itibaren gerçek usulde katma değer vergisine tabi olanların tamamının bir aylık vergilendirme dönemin tabi olacağını öngörmüştür. 

Uluslararası taşımacılıkta vergilendirme dönemi, gümrük hattından geçildiği an olarak belirlenmiştir. 

İşletme esasına göre defter tutan ve sadece şehirlerarası veya uluslararası yük ve yolcu taşımacılığı yapan mükelleflerde vergilendirme dönemi 3 aya çıkarılmıştır.

KDV, yasada aksine hüküm olmadıkça yükümlünün beyanı üzerine tarh olunur.

 Bu Kanunun 9 uncu maddesinde belirtilen hallerde bu beyan, vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar tarafından yapılır.

 Herhangi bir vergilendirme döneminde vergiye tabi işlemleri bulunmayan mükellefler de beyanname vermek mecburiyetindedirler.(KDVK m.40)

Beyannamelerin verilmesi gerekli zaman, KDVK m.41de düzenlenmiştir.

1. Mükellefler ve vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar Katma Değer Vergisi beyannamelerini, vergilendirme dönemini takibeden ayın yirmidördüncü günü akşamına kadar ilgili vergi dairesine vermekle yükümlüdürler.

2. Katma Değer Vergisi beyanının gümrük giriş beyannamesi veya özel beyanname ile yapılması gerektiği hallerde bu beyannameler vergi mükellefiyetinin başladığı anda ilgili gümrük idaresine verilir.  

3.İşi bırakan mükelleflerin katma değer vergisi beyannamesi, işin bırakıldığı tarihi izleyen ayın yirmidördüncü günü akşamına kadar verilir.

1. VERGİNİN TARHI VE ÖDENMESİ:

Verginin Tarhı:

1. Verginin nerede tarh edileceği hususu, KDVK m.43te düzenlenmiştir.

 1. Katma Değer Vergisi, mükellefin iş yerinin bulunduğu yer vergi dairesince tarholunur.

 2. Mükellefin, ayrı ayrı vergi dairelerinin faaliyet bölgelerinde iş yerleri varsa, Katma Değer Vergisi, gelir veya Kurumlar Vergisi yönünden bağlı olduğu vergi dairesi tarafından tarholunur.

3. Gayrimenkul teslimlerinde mükellefin istemi halinde, Katma Değer Vergisi beyan üzerine gayrimenkulün bulunduğu yer vergi dairesince tarholunur.

4. İthalde alınan katma değer vergisi ilgili gümrük idaresince tarholunur.

  5. İkametgahı, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından motorlu kara taşıtlarıyla Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık ile transit taşımacılığa ait Katma Değer Vergisi de, ilgili gümrük idaresince tarholunur.

             6. Maliye ve Gümrük Bakanlığı, faaliyetin gereğini göz önünde tutarak mükellefin müracaatı üzerine veya resen tarh yerini tayin etmeye yetkilidir.

Tarhiyatın muhatabı, KDV yükümlüsü olan gerçek ve tüzel kişilerdir.  

Adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi biri

Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler ile kanuni merkez veya iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayan tüzelkişilerde, bu kanuna göre vergi kesintisi yapmakla sorumlu kişi; vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulan bir şahsın bulunamaması halinde, mükellefin Türkiye’deki daimi temsilcisi, Türkiye’de birden fazla temsilcisinin mevcudiyeti halinde mükellefin tayin edeceği temsilci; tarhiyat tarihine kadar böyle bir tayin yapılmamışsa temsilci lerden herhangi birisi, daimi temsilci mevcut değilse işlemleri mükellef adına yapanlar, 

             Tarhiyata muhatap tutulurlar.(KDVK m.44)

Katma Değer Vergisi beyannamenin verildiği günde, beyanname posta ile gönderilmişse, vergiyi tarh edecek daireye geldiği tarihi takibeden yedi gün içinde tarhedilir.

Verginin Ödenmesi:

1. Ödeme zamanı, KDVK m.46da düzenlenmiştir.

1. Beyanname vermek mecburiyetinde olan mükellefler ile vergi kesmekle sorumlu tutulanlar, bir vergilendirme dönemine ait katma değer vergilerini beyanname verecekleri ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar ödemeye mecburdurlar.

Vergilendirme dönemi, istisnalar dışında bütün yükümlüler için 1 ay olarak belirlendiği ve bir vergilendirme dönemine ait verginin, ertesi ayın 24. Günü akşamına kadar beyan edilmesi gerektiğine göre, vergi de bu süreden 2 gün sonrasına kadar ödenecektir.

Üç aylık vergilendirme dönemine tabi olanlar, vergilendirme döneminin tamamlandığı ayı izleyen ayın 24. Günü akşamına kadar beyanname vermeleri gerektiğinden, vergi de bu süreden iki gün sonrasına kadar ödenir.

 2. İthalde alınan katma değer vergisi, gümrük vergisi ile birlikte ve aynı zamanda ödenir. 

3. Gümrük vergisine tabi olmayan ithalata ve ikametgahı, kanuni merkezi ve iş merkezi yurt dışında bulunanlar tarafından motorlu kara taşıtlarıyla Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık ile transit taşımacılığa ait Katma Değer Vergisi, bu işlemlere ait özel beyannamelerin verilme süresi içinde ödenir. 

 4. Beyanname vermek mecburiyetinde olmayan mükelleflerin Katma Değer Vergisi, tarh süresi içinde ödenir. 

  Götürü usulde vergilendirilen mükelleflerin katma değer vergisi, Gelir Vergisi Kanununun götürü vergilendirmeye ilişkin usul ve esasları ile vergilendirme dönemine ait hükümleri çerçevesinde tarh ve tahakkuk ettirilerek, götürü gelir vergisinin ödeme süreleri içinde ödenir.

 5. Maliye ve Gümrük Bakanlığı, işlemin mahiyetini göz önünde tutarak Katma Değer Vergisinin işlemden önce ödenmiş olması şartını koymaya yetkilidir.

SONUÇ :

1. Harcamalar üzerinden alınan vergilerin en gelişmiş türü olarak kabul edilen katma değer vergisinde, üretim, dağıtım ve hizmet sektörleri, her el değiştirme aşamasında vergilendirilmekte, işletme girdileri için ödenen vergiler, borçlanılan vergiden düşülmekte ve böylelikle, her aşamada ürüne eklenen değer üzerinden vergi alınmaktadır.

Üretim- tüketim sürecinde, satıcılar ve alıcılar arasındaki çıkar çatışmasının hazine yararına sonuçlanması, katma değer vergisini üstün kılan en önemli özelliği olarak kabul edilmektedir.

Bununla beraber, katma değer vergisi uygulaması, bir takım yönleri ile eleştirilmektedir. Bu çalışmada ele alınan, vergi sorumlusu kavramı, kanunlarla belirlenmesi gerekli birçok düzenlemenin genel tebliğler ile getirilmesi, gelir vergisi kanunu ile katma değer vergisi kanunu arasında vergiyi doğuran olay konusunda mevcut farklılık ve katma değer vergisi iadesi talebi için aranan süre sınırlaması gibi eleştirilen hususlarda yeni düzenlemelerin yapılması halinde katma değer vergisi, daha doğru işler hale gelecektir. 

KAYNAKÇA:

ALPASLAN Murat, “Çeşitli Vergi Konularına Dair Değerlendirmeler”, Legal Mali Hukuk Dergisi, Cilt 9, Sayı 104, Ağustos 2013.

ALPASLAN Murat, “Bazı Vergi Sorunları Hakkında Değerlendirmeler”, Legal Mali Hukuk Dergisi, Cilt 9, Sayı 103, Temmuz 2013. 

BAŞARAN Murat, “Zayi Olma Kavramı ve Fire Uygulaması Bağlamında , Kullanım Sürelerinin Sona Ermesi nedeniyle geri gelen Emtiaların Vergisel Sonuçları”, Legal Mali Hukuk Dergisi, Cilt 8, Sayı 86, 2012.

BİLİCİ Nurettin, Seçkin Yayınevi, Ankara, 2010.

EROL Ahmet, Vergi Hukuk, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara, 2008.

ÖNCEL, KUMRULU, ÇAĞAN, Vergi Hukuku, Turhan Kitabevi, Ankara, 2013.

RIZKULLAH Çetin, “Belediyeler Tarafından Yapılan Kamulaştırma İşlemlerinin Vergisel Açıdan Değerlendirilmesi”, Legal Mali Hukuk Dergisi, Cilt 9, Sayı 102, Haziran 2013.

YILMAZ Güneş, “Serbest Meslek Kazançlarında Ve Katma Değer Vergisinde Vergiyi Doğuran Olay Sorunu”, Legal Mali Hukuk Dergisi, Ocak 2005.

www.legalbank.net, Erişim tarihi: 17.04.2014